从会计界和法律界的分歧看“程序真实”与“结果真实”

　　随着近年国内外屡见不鲜的财务舞弊案的判决，及大批拥有较高知名度的财务人员锒铛入狱，导致了人们对现行财务会计准则规范性的深思，到底怎样才能制订出更加完善的会计准则以规范准则执行者对企业的财务状况、经营成果和现金流量做出真实的反映？这其中会计界和法律界关于“真实”的不同理解值得我们深入探析。

　　会计界从自身行业的角度出发，认为反映经济实质是会计的本质特征，其标准一般是以公认会计原则为判断依据，会计准则是“会计人员执行会计活动应所遵循的规范和标准，它也是对会计工作进行评价、鉴定的依据”（李明辉，2004）。一句话，会计界以是否遵守了会计准则作为“真”与“不真”的标准，强调“程序真实”。如果会计人员遵守了程序真实而不能如实反映企业的实际情况，就不应该追究会计人员的责任，会计人员没有义务为低质量的会计准则“买单”。

　　但是，法律界认为，应该按照财务报告是否符合企业的实际情况来判断会计人员应否承担责任，而不能完全依照是否遵循会计准则作为判断依据。一句话，法律界看重的是“结果真实”。因为法律界一般是站在保护投资者利益的角度，会计人员没有权利要求投资者去遵守会计的行业标准，投资者也没有义务为会计的局限性造成的不足“买单”。2003年最高人民法院颁布了《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》，文件将证券市场的虚假陈述界定为“信息披露义务人违反证券法律规定，在证券发行或者交易过程中，对重大事件作出违背事实真相的虚假记载、误导性陈述，或者在披露信息时发生重大遗漏、不正当披露的行为。”由此可以看出，法律界将违背事实真相作为虚假陈述的判断依据，而不是会计界强调的是否遵循了会计准则为依据。

　　会计界和法律界分歧的焦点在于：对真实性的解释不同：会计界强调“程序真实”，会计人员只以遵守会计准则作为执业标准；而法律界强调“结果真实”，认为只要财务报告不真实，会计人员就不应免除责任。

　　客观地讲，因为人的有限理性和会计本身的局限性，要求会计在任何情况下都真实反映企业的情况是不现实的，所以会计人员必然诉诸于会计准则，以规避自身风险。但是过分强调“程序真实”是行不通的，因为程序真实并不一定会导致结果真实，如果管理当局蓄意设计出符合会计准则的要求的交易，导致财务报告和企业真实情况的重大出入，对这种情况，会计界和法律界已达成共识：管理当局必须承担法律责任。排除这种情况，如果符合会计准则而不能反映经济实质，是否应该承担法律责任呢？

　　解决此争端，惟有不断提高会计准则的质量并完善相关的法律规定。新会计准则较以往有了显著改进，有效减少了准则层面的漏洞。笔者认为，如果管理当局对判断依据做出了充分的披露，就应当减轻或免除其法律责任。善意与否是人的心理状态，为了避免其成为某些管理当局违反准则的借口，应当借助于独立审计和管理当局的充分披露，同时善意与否最终应由法律来判断。